消費税の95%ルールの変更に伴う実務上の論点整理

平成24年4月1日以後に開始する課税期間から、課税売上割合が5億円超となる事業者について95%ルールの適用対象外となり、個別対応方式又は一括比例配分方式で仕入税額控除をしなければならなくなりました。
　これまで一般の事業者であれば、売上に占める非課税売上は殆んどが5%未満ですから、あまり考える必要がなかったのですが、これからはそうはいきません。

1まず課税売上、非課税売上、不課税売上を正しく掴まなければなりません。
　これが正しくないと、課税売上が5億円超となるかどうかの判定、あるいは課税売上と非課税売上の売上割合の計算ができません。
　また課税売上、非課税売上、不課税売上を正しく捉えるということは、当たり前のことですが、これが結構ミスを犯してしまうように思います。

　(1)営業外で計上された雑収入等に含まれる仕入値引や返品
商品仕入や材料の仕入値引・返品については、雑収入で計上しているケースがありますが、これは課税売上ではありません。またその消費税額は仕入税額から控除しなければなりません。

　(2)営業外で計上された雑損失等に含まれる売上値引や返品
売上値引や返品については雑損失等で計上されたとしても、これは売上のマイナス項目として売上から控除し、その消費税も売上に係る消費税から控除しなければなりません。

　(3)不課税取引
非課税取引は消費税法では16項目ほどが列挙されています。従って非課税取引を間
違うことはありませんが、消費税法には課税取引にも非課税取引にも該当しない不課税取引があります。これは消費税法の解釈上で出てくるものですから、やはり注意をすることが必要です。不課税取引を非課税取引と混同し、あるいは安易に課税取引すると大変なことになります。
　消費税の課税は国内取引として「事業として対価を得て行われる資産の譲渡及び貸付け並びに役務の提供」に対して行われるものです。
　この定義から対価を得ない無償取引や利益の配当、補助金などは課税の対象外とされ、不課税取引に分類されることになります。

2仕入税額控除をする上において、個別対応方式か一括比例配分方式化の選択　
　仕入税額控除は、個別対応方式か一括比例配分方式化を選択することになりますが、一括比例配分方式を選択した場合は2年間これを継続しなければなりません。この選択は別に届出を出すわけでもなく、消費税の申告書「参考事項欄」で○をつけるだけのことですから、ウッカリミスも出てこようかと思います。
　また仕入税額控除をする上では個別対応方式が一般的には有利になると思われます。
　《事例》
　課税売上20億円(消費税1億円)

　非課税売上0.9億円

　課税仕入12億円(消費税0.6億円　うち課税売上と非課税売上に共通する課税仕入にかかる消費税0.1億円)

　個別対応方式での納付消費税
1億円-(0.5億円+0.1×20/20.9)≒4.04億円

　一括比例配分方式での納付消費税
1億円-(0.6×20/20.9)≒4.26億円

3非課税売上がある場合の個別具体的な仕入税額控除の問題
建売業が土地建物を譲渡して仕入税額控額を計算する場合などを除き、一般の事業者において、非課税売上に対応する課税仕入というのはそれほど多くないと思われます。そこで次にその整理をどのようにすべきか、ということを事例で示しながら書いてみます。
なおこれは私の個人的見解であり、実務においては個々にご判断下さい。

　(1)遊休の土地譲渡
この場合、土地の譲渡に伴って発生する費用というのは、仲介手数料と、印紙代それに譲渡の折衝に伴う交通費や電話代ぐらいであると思われ、個別対応方式で計算するのが有利と思われる。

　(2)不要となった工場土地建物の譲渡
(1)と同工異曲ですが、譲渡契約書で土地と建物の譲渡対価を区分して記載し、土地の対価に対応する仲介手数料などを、個別対応方式で計算すべき。

　(3)金融機関からの定期預金などに対する受取利息
受取利息に対応する、仕入税額というのは、金融業を営む場合でもない限り、通常は発生しないのではないか。

　(4)社宅の貸付
これについては、管理費や水道光熱費が発生すると思われ、個別対応方式選定の上、課税売上と非課税売上に共通的に発生するものとして、売上割合にて按分計算するか、あるいは管理費を個別に記帳管理、水道光熱費については、各戸のメーターから算定される料金を、個別対応方式で計算する、ということになろう。

　(5)有価証券の譲渡
上記(3)で示した受取利息と同じような考え方になる。

　(6)損害賠償金に対する弁護士などの費用
　個別対応方式で、その他の資産の譲渡等に共通して要する費用として扱う。

4課税売上割合に準ずる割合で計算する場合
仕入税額控除の計算上課税売上に代えて、所轄税務署の承認を受けることで、課税売上割合に準じて、例えば従業員割合であるとか、床面面積割合であるとかを用いることができます。